借：所得税 19.8 递延税款 3.3
贷：应交税金——应交所得税 23.1 2004年—2007年债务法所得税计算过程表 项目 年 会计保修费用 税收允许扣除数 税前利润 时间性差异 应税所得 所得税税率 应交所得税 时间性差异影响额 所得税费用 （2）2005年 ①支付保修费
借：预计负债——产品保修费 2 贷：银行存款 2 ②所得税处理
2005年应交所得税=（60-2）*33%=19.14（万元） 本期转回的可抵减时间性差异影响额=2*33%=0.66（万元） 所得税费用=19.14+0.66=19.8（万元） 借：所得税 19.8
贷：应交税金——应交所得税 19.14 递延税款 0.66 （3）2006年 ①支付保修费
借：预计负债——产品保修费 3 贷：银行存款 3 ②所得税处理
2006年应交所得税=（60-3）*30%= 17.1（万元） 本期转回的可抵减时间性差异影响额=3*30%=0.9（万元）
19．8 60 10 70 33% 23．1 3．3 60 （2） 58 33% 19．14 （0．66） 19．8 18．24 18 75．84 60 （3） 57 30% 17．1 （1．14） 60 （5） 55 30% 16．5 （1．5） 240 0 240 - 75．84 0 10 0 2004年 0 2 0 3 0 5 10 10 20052006年 2007年 合计 9
由于税率下降调减递延所得税资产的金额=（10-2）*3%=0.24（万元） 本期递延税款的贷方发生额=0.9+0.24=1.14（万元） 所得税费用=17.1+1.14= 18.24（万元） 借：所得税 18.24
贷：应交税金——应交所得税 17.1 递延税款 1.14 （4）2007年 ①支付保修费
借：预计负债——产品保修费 4 贷：银行存款 4 保修期满，转回保修费余额 借：预计负债——产品保修费 1 贷：营业费用 1 ②所得税处理
2007年应交所得税=（60-4-1）*30%=16.5（万元）
（由于计提时，已对营业费用调增应纳税所得额，转回时可调减应纳税所得额） 本期转回的可抵减时间性差异影响额=5*30%=1.5（万元） 所得税费用=16.5+1.5=18（万元） 借：所得税 18
贷：应交税金——应交所得税 16.5 递延税款 1.5
4．采用纳税影响会计法应注意的问题
（1）采用债务法时，时间性差异对所得税的影响金额按照现行所得税税率计算确认，但如果企业已知本期发生的时间性差异在今后转回时的所得税税率，则时间性差异可以按照预计今后的所得税税率计算其对所得税的影响金额。
在采用递延法时，如果企业已知本期发生的时间性差异在今后转回时的所得税税率，也不按照今后转回时的所得税税率计算其对所得税的影响金额，仍然按照当期的所得税税率计算确认递延税款金额。
（2）一定时期产生的可抵减时间性差异是可在以后的应税所得前扣除的，但可抵减时间性差异能否在以后的应税所得前扣除，取决于在转回可抵减时间性差异的时期内是否有足够的应税所得。为了谨慎起见，如果本期产生的可抵减时间性差异预计能在未来转回的时期内产生足够的应税所得，这个可抵减时间性差异才能确认为一项递延借项或一项递延所得税资产，反映在资产负债表上；反之，则不能确认为一项递延借项或一项递延所得税资产。
（3）企业某一年度发生亏损，按税法规定可以用以后年度的税前利润弥补，这就产生了未来可抵减时间性差异。这项未来可抵减的时间性差异对所得税的影响，可视为亏损当期的所得税利益，但这项所得税利益能否实现需视企业在转回可抵减时间性差异的时期内是否有足够的
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应税所得。为了谨慎起见，我国目前尚未将应税亏损所产生的所得税利益计入递延税款借方。
（4）当企业当期发生或转回时间性差异时，应付税款法与纳税影响会计法确认的当期所得税费用不同，但是，从时间性差异的产生至全部转回的整个期间看，无论是采用应付税款法还是纳税影响会计法，所计量的所得税费用总额是相同的，差异只在于两种方法下对各期所得税费用的计量不同。
（5）在采用纳税影响会计法核算，从利润表角度看（非资产负债表），只有影响当期利润总额的时间性差异才会影响应纳税所得额，此时可抵减或应纳税时间性差异的所得税影响才能确认为递延税款的借项或贷项，而不影响当期利润总额的时间性差异不确认递延税款的借项或贷项。比如，车间使用的设备，会计计提的折旧为100万元，税收可抵扣的折旧为90万元，可抵减时间性差异10万元。如果本年折旧费用计入生产成本，而生产的产品至期末未对外销售，则不确认递延税款；如果本年全部销售，则确认递延税款借方金额为3.3万元（10*33%）。
【考点四】资产减值的所得税处理（掌握）
1.按照会计制度规定，如果企业某项资产的可收回金额低于其账面价值，应当计提减值准备，计提的减值准备计入当期损益；按照税法规定，企业所得税前允许扣除的项目，原则上必须遵循真实发生的据实扣除原则，除国家税收规定外（如按应收款项5‰计提的坏账准备），企业提取的减值准备不得在所得税前扣除。
2．按照会计制度计提的各项资产减值准备与实际发生损失可从应纳税所得额前扣除之间存在着时间上的差异，这种时间性差异称为可抵减时间性差异。
3．计提减值准备及其对当期所得税费用的影响
（1）所得税采用应付税款法时，对于会计与税法在确认收益或者费用、损失的时间不同而产生的差异，在产生这些差异的当期，以按会计标准计算的利润总额为基础调整时间性差异后计算出当期应纳税所得额，并按调整后的应纳税所得额与现行所得税税率计算的结果确认为当期应交所得税和当期所得税费用。
（2）所得税采用纳税影响会计法时，对于会计与税法在确认收益或者费用、损失的时间不同而产生的差异，在产生这些差异的当期，以按会计标准计算的利润总额为基础调整时间性差异后计算出当期应纳税所得额，并按调整后的应纳税所得额与现行所得税税率计算的结果确认为当期应交所得税，同时将时间性差异产生的对所得税的影响金额，作为对当期所得税费用的调整。
4．计提固定资产减值准备后对以后各期折旧的影响及其对当期所得税费用的影响 （1）会计制度规定，已计提减值准备的固定资产，应当按照该固定资产的账面价值及尚可使用年限、净残值重新计算折旧额。
（2）按税法规定，已计提固定资产减值准备如果在申报纳税时已调增应纳税所得额，在计算应纳税所得额时可按计提减值准备前的账面价值确定可扣除的折旧，由此，将会产生因计提固定资产减值准备后对其后各期计提的折旧额与可从应纳税所得额前扣除的折旧额的差异。
5．已计提减值准备的转回及其对当期所得税费用的影响
（1）按会计规定，在转回固定资产减值准备时应当遵循的原则为：①转回的固定资产减值
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准备金额以原计提的固定资产减值准备为限；②固定资产减值准备转回后的账面价值不应超过在不考虑减值因素情况下的固定资产账面净值。
在进行相关的会计处理时应当考虑：①确定转回的固定资产减值准备计入损益的金额。在确定转回的固定资产减值准备计入损益的金额时，应当以该项固定资产的可收回金额与按不考虑减值因素情况下固定资产账面净值两者孰低确定的金额，与其账面价值的差额确定。②调整固定资产计提减值准备后对累计折旧的影响。在转回固定资产减值准备时，首先应当将计提减值准备后重新确定的折旧额与按不考虑减值因素情况下计提的折旧额的差额，调整累计折旧额，即将其差额从已计提的减值准备转入累计折旧，以表明固定资产价值恢复后，其累计折旧也应恢复至未计提减值准备状态下应有的余额。
（2）按照税法规定，企业已提取的固定资产减值准备如果申报纳税时已调增应纳税所得额，因价值恢复或转让处置有关资产而冲减的准备应允许企业做相反的纳税调整。
6．固定资产减值准备转回后对累计折旧及其当期所得税费用的影响
（1）固定资产价值恢复时，如果可收回金额大于不考虑减值因素情况下的账面净值，已计提的减值准备全部转回，使减值转回后的该项固定资产的账面价值等于不考虑减值因素情况下的账面净值。
（2）固定资产价值恢复时，如果可收回金额小于不考虑减值因素情况下的账面净值，已计提的减值准备只能部分转回，使减值转回后的该项固定资产的账面价值等于可收回金额。因计提减值准备的固定资产价值得以恢复而部分转回已计提的减值准备的，应按照恢复后的账面价值及尚可使用年限重新计算折旧额。重新计算的会计折旧与税法允许扣除的折旧的差额，应作相应的纳税调整，并按会计方法计入所得税费用。
7．固定资产发生永久性减值以及对当期所得税费用的影响
（1）按会计规定，固定资产发生实质性或永久性损失，应全额计提减值准备；按税法规定，固定资产发生实质性或永久性损失，应在扣除变价收入、可收回金额以及责任和保险赔偿后，确认财产损失，可从应纳税所得额中扣除。可见，在固定资产发生永久性损失时，会计上确认损失与税法允许在税前扣除的损失认定相同。
（2）因按照会计制度确认损失的时间（年末）与经税务部门批准可从应纳税所得额中扣除的损失时间（年后）存在暂时的时间性差异，在采用纳税影响会计法时，年末资产负债表日仍应确认时间性差异的所得税影响。
8．固定资产处置
按会计规定，固定资产处置所发生的净损益计入当期营业外收支；可在应纳税所得额中扣除的损失金额为提取减值准备前的账面价值加或减相关赔偿、变价收入和清理费用后的金额，因此，计入营业外收支的金额与税收允许扣除的金额，应调整应纳税所得额。
9．固定资产减值准备的计提发生重大会计差错更正的处理
（1）按照会计规定，如果企业滥用谨慎原则，而在前期多提、少提固定资产减值准备，应当作为重大会计差错进行更正，调整前期留存收益及相关项目；按照税法规定，企业已提并作纳税调整的固定资产减值准备，在作为重大会计差错进行更正后，可作相反的纳税调整。
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