税收公平与效率的作用领域和空间，在实践中的危害很大，教训也是沉重的。就这一点而言，不应对税收公平与效率的期望值过高。
其次，对税收分配的调节功能及其作用领域或范围应有一个较为明确和清晰的界定。首要的问题是要对税收组织收入与调节经济的两大职能作用有一个理性的把握，否则可能偏离分析的方向，造成政策选择上的失误。目前税收在整个政府收入分配体系中的地位还没有完全理顺，一些本应纳入税收分配体系的若干领域，还被收费等形式所统治，无形中也缩小了税收分配的范围，使得在这些领域税收公平与效率无法体现出来，或体现得极不充分。此外，随着市场经济的发展，税收分配作用的领域正在逐步拓展，已延伸到社会生活的各个层面。从税收分配所作用的客体来看，尽管税收分配的内在调节功能具有一定的共性特征，但其运行载体的差异，决定了其作用形式及其效果也会有很大的区别。
第三，税收政策取向应立足贯彻公平优先、兼顾效率。遵循这一治税思想，主要在于：（1）就税收分配的本质属性而言，税收分配更应讲求公平，收入分配的核心是公平、公正，税收作为收入分配的一种形式，不可能游离于这一核心内容之外。（2）提倡“公平优先”，与整个经济运行的主线“效率优先，兼顾公平”并不矛盾。（3）公平税负，是市场竞争机制对税收分配的基本要求。
第四，从税收政策的总体上把握公平与效率的关系，是非常必要的。但是税收公平与效率在具体税种设计和建设过程中，侧重点会有所不同，把二者的关系纳入税收体系各个税种的设计之中，是协调税收公平与效率更为现实的选择。就公平而言，消费税具有一定的累退性，不尽公平，就效率而言，更是偏重于宏观效率，即经济运行效率。不仅如此，税收公平与效率的内在要求之间也存在合理搭配问题。税收的横向公平具有与资源配置效率相一致的方面，是竞争公平机制的基本要求，也是改善资源配置的本质反映。从一定意义上说，与税收微观效率的内在要求有相一致或相通的方面。税收的纵向公平更有利于体现为宏观经济运行的效率方面。纵向公平设计中的高额累进税制，是有效发挥政策“自动稳定器”的一个最重要方面，是税收分配对宏观经济运行施加有效影响的一个重要体现。
2个人所得税的公平与效率分析
2.1个人所得税中贯彻税收公平原则的重要意义
2.1.1能更好地发挥个人所得税调节收入差距的作用。个人所得税的征税目的除组织财政收入外，还有调节收入差距。我国居民收入差距过大，基尼系数早已超过警戒线，更应当个人所得税的这一作用。所得是衡量税收负担能力的标准，个人所得税以所得额为征税对象，如果个人所得税税制不能体现税收公平原则，就不可能达到调节收入差距的征税目的。在个人所得税税制中贯彻税收公平原则，对发展生产力，缩短贫富差距等具有重要意义。
2.1.2能在一定程度上提高个人所得税占财政收入的比重，加强对高收入群体，特别是改革开放以来在短时期通过种种手段暴富的高收入阶层的征管。通过对这部分人的个人所得税征管，能迅速增加个人所得税收入规模。据权威部门统计，现阶段我国个人所得税的主要来源是工薪阶层。但工薪阶层收入总归是可见和有限的，工薪阶层成为缴纳个人所得税的主体人群，会使得“公平调节器”失灵。
2.1.3能加大打击惩治力度，提高纳税遵从度。我国工资薪金所得占个人所得税收入比重偏高，而真正需要进行调节的暴富群体缺少有效的征管体制。加大打击惩治力度，尤其是加强对高收入人群个人所得
税灰色地带的监管，能避免个人所得税沦为所谓的“工资税”。
2.2个人所得税制税收公平原则缺失的现状
各税种的税制应当体现税收公平原则。然而，作为直接用于调整收入分配差距的个人所得税，其税制并没有很好地起到应有的调节个人收入分配，促进社会公平的作用。尽管《决定》在起征点、税率级次、征税级距等方面做了相应调整，但我国个人所得税税制仍存在缺陷和不足。
2.2.1分类征收制无法实现税收公平
我国现行个人所得税模式属于典型的分类所得税制，即“将个人收入分为工资薪金等11 项所得，采取分项定率、分项扣除、分项计算，各项所得不再汇总纳税，也不实行两次课征的办法”从表面上看是一个个人所得税种，但实际上它仍然是由11 个不同类别的个人所得税构成的。本次对《个人所得税法》所作出的修改并没有对此作出调整。当然这种分类征税模式的征管手续较为简便，便于征纳双方执行，但随着居民收入来源日趋多样化，其缺陷也日益显现。“不能较好地体现税收公平主义原则，不能有效地消除纳税人负担差异”，主要体现在：
第一，那些应税所得来源多、综合收入高的纳税人可以通过收入分计等多种手段逃避纳税，不缴或少缴税，而所得来源少、收入相对集中的人反要多缴税。
第二，纳税人应税项目越多，得到的费用扣除也就越多，不能准确地根据纳税人的实际总体负担能力来实行量能课税，难以体现税收公平的原则。
第三，对相类似的所得适用不同税率，税负不公，例如工薪所得与劳务报酬所得均为劳动性所得，收入额相同，税负却不同。
2.2.2 费用扣除标准无法实现税收公平
我国《个人所得税法》第六条规定，同一类型的所得按同样的标准扣除，“工资、薪金所得，以每月收入额减除费用二千元后的余额，为应纳税所得额”。《决定》将此项修改为“工资、薪金所得，以每月收入额减除费用三千五百元后的余额，为应纳税所得额”，仍然为标准化的扣除。这种扣除标准采用的“一刀切”式的标准化待遇，其制定显得过于简单。“实行总收入减去固定扣除部分作为应纳税所得额的计税办法，在精细化和人文化方面不够到位，无法反映纳税人的真正纳税能力和负担水平。”具体说来，它没有区分家庭人口结构、婚姻状况、子女教育、养老医疗等各方面因素，只是进行了单纯的定额扣除。笔者认为，这无法达到实质公平。例如，对于个人月工资同是4000 元，但家庭负担差异很大的两个人，都要纳一样的税，显然是不合理的。又如：假设两个家庭，一家夫妇双方的月工资都为4000 元，家庭合计收入8000 元；另一家庭只有丈夫一人工作，月工资为8000 元，家庭合计收入也为8000 元；前者应缴纳的税金为30 元，而后者应缴纳的税金为345 元，不能体现横向公平。而在美国，常规个人所得税的起征点，随纳税人的申报状态、家庭结构及个人情况的不同而不同，没有统一的标准。其个人所得税是按家庭实际支付能力，而不是总收入征税，这更能体现税收公平原则。
另外，对于劳务报酬等征收项目来说，对它们费用扣除的设计存在着制度上的漏洞。使纳税人可以通过分解收入，改变收入次数等方式获得减免，以达到避税的目的。继续使用前例来说明：如果乙将4000 元的劳务报酬分多次取得，只要每次的收入低于800元，就能达到成功避税的目的。
2.2.3税率设计无法实现税收公平
“税率是税制的核心要素，税率设计的科学与否直接关系到居民的税收负担和收入分配。”[4]我国个
人所得税税率的设计主要存在级次太多和边际太高两方面的问题，无法实现税收公平。
2.2.3.1税率级次太多。我国个人所得税采取比例税率与累进税率并用的模式，其中工资薪金所得采用5%-45%的九级超额累计税率，《决定》将其修改为3%-45%的七级税率，但级次依旧稍稍过多，个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得仍然采用5%-35%的五级超额累进税率，这种方式在世界上是不多见的。级次过多、过密，容易导致中低收入者的税负增加而对高收入阶层的调节乏力，不能体现纵向公平。简化税率的做法与国际上简化税率的趋势是相符的。
2.2.3.2边际税率太高。45%的最高边际税率从国际上看是非常少的，边际税率越高对于高收入者来说越容易产生逃税的动机，影响高收入者的工作和投资积极性，也就无法达到对高收入纳税人的税收调控。表面上看对高收入者征的税也高，但却无法实现实质公平。
3.从税收公平与效率的角度完善我国个人所得税税制
3.1相关部门应选用适合国情的个人所得税税制模式
目前，世界上多数国家采用综合的所得税制，只有少数国家是分类和综合相结合的税制。其中综合所得税制对各种所得在减除法定的优惠后进行累进加征，因此被认为是比较理想的模式。但我国现阶段个人所得税的税收征管和配套条件均不能达到要求， 因此完善个人所得税应与我国国情结合，在个税的修改中采用综合所得课税为主、分类所得课税为辅的混合所得税制模式，乃并最终实现完全的综合制，这应是我国个人所得税制度的改革方向。改革之后既能包含个人所有收入,扩大税基，避免分类税制可能出现的漏洞,又能体现量能负担原则,也能与征管水平和征管力量相适应。采用混合制的税制模式，可以将纳税人的所得划分为二类:劳动所得和资本所得。劳动所得主要包括工资、薪金、生产经营所得、劳务报酬、稿酬、特许权使用费、财产租赁所得等有较强连续性或经常性的收入列入综合所得的征收项目，采取按月或按季预缴、年终汇算清缴的办法征收个人所得税；对财产转让、偶然所得、利息、红利、股息等其他所得，仍按比例税率采用分类的方法征收个税。
3.2相关部门应规范税收优惠项目
现在我国的税收支持方向已改为照顾低收入者、鼓励就业、技术创新等方面，现行税法中关于津贴、补贴、奖金、个人取得的国债及金融债券利息等方面的免税优惠应予取消，全部计入征税范围。随着我国经济的快速发展和安定团结的社会局面， 来中国寻求发展的外国人会越来越多，可以取消他们费用扣除方面的优厚待遇。根据我国实际情况，有些减免项目可保留，如失业救济金及其他救济金、抚恤金，保险赔款，以及遵循国际惯例必需免税所得的部分。
3.3相关部门应减少税率级距，降低边际税率调整个税起征点中低收入者得不到更多实惠， 实行个税综合征收条件又不成熟，个税调整应该落脚在税率累进制度上，可以通过改进现行所得税税率来减轻中等收入阶段的税负。在高收入那个层面应该继续高税收，低收入继续低税收，而在中等收入那块税收要让出来，降下来，有利于形成橄榄型社会结构。现行个人所得税的税率和税率档次已经不能适应我国市场经济的发展需要, 因此建议作如下修改： 工资薪金、特许权使用费、生产经营、承包承租、稿酬、劳务报酬、财产租赁等综合所得采用统一的超额累进税率，调整税率级距，同时扩大低税率的级距，实行3%—35%的5 级超额累进税率，而对于利息、股息、股票转让所得、财产转让、偶然所得等分类计税所得适用比例税率，
税率仍然为20%。在税制设计上，累进税率对高收入者征收较高的边际税率并不能真正地体现税收的纵向公平， 反而有可能抑制有能力者的工作积极性而减少收入及财富的创造，从而对一国整体经济发展产生不利影响。同时，过高的边际税率会导致偷逃税的现象越发严重，导致个人所得税征收效率的低下，税收公平缺失。
3.4相关部门应调整费用扣除的项目
世界上很多国家税法一般都把生计费用扣除分为基本扣除、配偶扣除和抚养(赡养)扣除三部分，并对残疾、孤寡、老人予以附加宽免。在个人所得税的费用扣除方面, 应借鉴外国成熟的经验， 并综合我国国情，坚持以个人为基本纳税单位为前提，同时兼顾家庭生计费用。
在个人所得税税制改革中贯彻税收公平原则能在一定程度上提高个人所得税占财政收入的比重，提高纳税遵从度，更好地发挥个人所得税调节收入差距的作用，其意义重大。针对我国现行个人所得税税收公平原则缺失的现状，应当从分类征收制逐渐向综合征收制转变，以分类征收和综合征收混合征收阶段为过渡，合理确定费用的扣除标准，合理调整税率。
