试论高校内部会计控制
摘 要：针对我国高校内部会计控制问题，从控制环境、控制制度、监督检查等方面，分析了国内高校内部会计控制的现状及其原因，提出了相应的解决对策，为我国高校内部会计控制体系的完善和改进提供思路。
关键词：企业内部控制；高校内部会计控制；薄弱环节；对策。
一、 企业内部控制与高校内部会计控制
最近财政部等五个部委联合发出通知，从2009年7月1日起，在上市公司
中全面推广、执行企业内部控制有关法规和文件，包括《企业内部控制基本规范》、《企业内部控制应用指引——具体规范》（已发布22项）、《企业内部控制评价指引》、《企业内部控制鉴证指引》。其整个理论框架体系起点高，既全面、系统，又广为接受，具有权威性。下一步要在各类大中型企业推广执行，其他行政事业单位可参照执行。
《企业内部控制基本规范》在形式上借鉴了COSO 报告5要素框架——1内部环境，2风险评估，3控制措施，4信息与沟通，5监督检查。（1）内部环境主要包括治理结构、组织机构设置与权责分配、企业文化、人力资源政策、内部审计机构设置、反舞弊机制等。（2）风险评估主要包括目标设定、风险识别、风险分析和风险应对。（3）控制措施结合企业具体业务和事项的特点与要求制定，主要包括职责分工控制、授权控制、审核批准控制、预算控制、财产保护控制、会计系统控制、内部报告控制、经济活动分析控制、绩效考评控制、信息技术控制等。（4）信息与沟通主要包括信息的收集机制及在企业内部和与企业外部有关方面的沟通机制等。（5）监督检查主要包括对建立并执行内部控制的整体情况进行持续性监督检查、某一方面或者某些方面进行专项监督检查，以及提交相应的检查报告、提出有针对性的改进措施等。
《企业内部控制应用指引——具体规范》的设计主要以财务报告内部控制为主线，可以概括分为以下三类：第一类是对与企业财务报表项目相关的、可能会对财务报告真实可靠性产生较大影响的经济业务事项提出具体要求的控制规范，如1货币资金，2采购与付款，3存货，4对外投资，5工程项目，6固定资产，7销售与收款，8筹资，9成本费用。第二类是与财务报表编报相关的控制规范，包括10财务报告编制，11公允价值，12关联交易，13信息披露等。第三类是为实现有效的财务报告内部控制所必需的事前、事中和事后制度支持的控制规范，包括14预算控制，15人力资源控制，16计算机信息系统控制，17内部报告，18审计监督控制等企业内部控制具体规范。
内部控制，分为内部会计控制和内部管理控制，内部会计控制是其核心内容， 国际上这两者是不断融合的趋势，两者相辅相成，不能单纯就会计论会计。
我国对内部会计控制的法律法规、规章制度主要是针对企业而制定的，高校对内部会计控制的重视、完善、执行等各方面都落后于企业。高校内部会计控制的研究主要集中在对内部会计控制框架某个要素的分析，没有和内部控制的其他要素联系起来建立一个有机联系的完整系统。随着我国高等教育的迅速发展，规模急剧扩大，各种内、外部经济业务也日益增多，资产和负债总量大幅度增加，经费来源日趋多元化，后勤、实体业务社会化，经济活动呈现复杂化、多样化的
特点。对此，我们可以借鉴企业内部控制的先进理论体系，结合高等学校自身的实际情况——各经济事项、各业务部门及相关岗位，不单是会计部门、会计人员，还有所有涉及经济业务与相关岗位的所有部门、人员，包括单位领导层、管理层、各业务环节及具体执行人员，整体一盘棋，共同参与、建立、健全并实施高校内部会计控制制度。
高校内部会计控制是指学校为了：一是提高会计信息质量，二是保护学校资产的安全与完整，三是确保有关法律、法规和规章制度的贯彻执行，四是提高办学与管理效益，而制定和实施的一系列控制方法、措施和程序。它们都与高校的内部会计控制、内部管理控制密切相关，前两点涉及内部会计控制有关的内容多些，后两点涉及内部管理控制有关的内容多些。
二、高校内部会计控制的现状及问题
(一) 内部会计控制观念和意识淡薄。
高校资金主要来源于财政拨款和学费收入等，不核算成本，不销售产品，不核算经济效益。从人员观念上看，整个高校从领导层，管理层，到基层各级人员，普遍存在着“重争取收入，轻支出管理；重社会效益，轻经济效益；重计划，轻执行和考核；重财轻物；重购轻管”等观念偏差。在具体工作中，只注重教学、扩招、创收和科研等工作；认为各项工作只要按预算执行就可以了，没有必要强调内部控制制度；对于工程项目控制，成本费用控制，投资控制，人力资源控制等考虑不多。反正是国家财政无偿拨款的项目资金，先争取，先高标准、大规模、全系列建起来再说。至于投入使用后是否闲置、浪费，利用率不高，或者对原有资产设备等资源空置、荒废；多个校区办学的高昂的运行管理、教学成本等，都考虑不多。不能物尽其用，提高办学与管理效益就要打折扣。
这样自上而下各级管理执行人员的思想意识中，缺乏成本核算理念，缺乏经济效益与效率观念，缺乏增产节约、增收节支观念，缺乏有效的人力资源激励、约束机制与综合考评机制，对内部会计控制建设认识不足、重视不够，忽视内部控制制度的建立、健全和实施；最终整个学校内部会计控制就弱化了。
(二) 内部控制环境不佳，内部会计控制约束的对象不全面，造成内部控制部门化。
日常工作中，一些干部、一些部门事业心、责任心不强，对师生员工的要求和期待麻木不仁，不求有功但求无过；有些人只想当大官，不想干实事，尽做表面文章，搞“政绩工程”；有的人官僚思想严重，习惯于传统的工作方式，不调查、不研究、不创新。对于具体工作，“眼睛朝上”，只关注上级领导是否满意，各职能、业务部门之间，在上下级垂直管辖时做得还到位；但到平行的职能部门相互协调沟通就暴露出问题，有利益时争着上，或官官相护；无利益时躲着让，或推诿扯皮，最终学校利益受损。
内部会计控制约束的人员和事项，不恰当，不全面。学校机构设置有各种职能、业务部门，学校的领导层、管理层到各具体的职能业务部门，往往认为内部会计控制是财务、审计、纪检部门的事，控制的对象也是会计人员。认为与本部门、本人关系不大，只要本部门的事做好了，不出事就行；事不关己，高高挂起；也没有明确的、可操作的规章制度要求他监督控制，业务执行效果大打折扣，缺乏全方位、系统化、协同操作的内部控制体系。。
财务会计部门对应着全校的其他所有的职能、业务部门的经济事项，如果业
务失控，会计所反映的经济业务事项内容也必然失真。由于各职能、业务部门缺乏整体协同观念，导致不能有效地贯彻执行各种内部控制制度。往往很多好的规章制度，写在纸上，挂在墙上，缺乏可操作性，内部控制形同虚设。财务、审计、纪检部门在具体执行操作内部会计控制时顾此失彼，无所适从；对于很多经济业务由于不懂行，不直管，无法监管到位，比如基建帐务的处理是以其行业会计制度为依据，会计人员对基建的情况又不熟悉，导致难以对基建进行有效的内部会计控制。这样缺乏上下一盘棋、协同操作、整体推进的思想，执行结果大打折扣，出现内部会计控制部门化现象。
（三）高校内部控制制度内容不尽完善，执行落实不到位。
1、高校内部，一般比较重视对纳入学校一级预算资金的控制，而对二级单位、校办企业、后勤实体、承包单位则未纳入内部会计控制的范围，约束得很少，就像另外一个王国，隔了一层皮；甚至被当作三不管地带，钻空子，搞灰色交易。
2、强调对预算内财政性经费的内部会计控制，而弱化对预算外经费的控制，如创收收入、科研经费等的控制则难度更大；常常表现为控制不严，监督不力。
3、很多高校在资产管理方面还存在着这样那样的问题。
（1）资产的权属不清，综合利用率低，缺少资产使用效益的评估体系。长期以来，国家大包大揽的投入体制助长了高校对固定资产重投入、轻管理的错误概念，认为只要完成了教学计划就行，基本不关注固定资产的效益性。或因不愿承担风险而过多地注重教学、科研，片面强调非经营性资产的重要性，忽视了经营性资产的经济效益，宁可闲置部分固定资产。同时，高校资产购建以各部门为主，“谁购建谁拥有，谁拥有谁使用”的现状形成了资产名义上是学校所有，实际上是使用部门所有的管理体制，使单位的资产成为不用白不用的“唐僧肉”。在这种管理体制下，由于资产管理与资产使用部门间的责任不明确，一方面，设备购置经费紧缺，另一方面，资产闲置和重复购置现象严重；未能资源共享，缺乏统一调配使用机制，造成资源的浪费和管理效率低下，甚至成为腐败的根源。因此，如何把高校资产管理工作系统化、理论化，做到物尽其用，优化资源配置，发挥资产的最大使用效益，是当前市场经济条件下高等教育大发展时期亟待解决的问题，也是推行绩效预算的基础。
（2）固定资产管理机构分散，管理过程缺乏有机协调。一般高校是由学校财务处进行价值量的核算，负责资金核算；设备处负责教学科研实验设备管理，总务处负责行政办公生活设施、设备及物资管理，校产部门负责校办产业的资产管理，图书馆负责图书杂志的资产管理。各部门是在代表学校行使实物管理职责，表面上具有一定的权威性，但在实际工作中，由于分块管理，缺乏密切配合，致使单位对各职能部门固定资产的管理缺乏有效的协调、检查、监督和控制。
（3）固定资产日常管理不到位。对存货、固定资产和工程物资采购、验收、保管、付款等职责未严格分离，其出入库未按规定程序办理，未定期进行固定资产盘点，也未及时与会计记录相核对，造成“帐、卡、物”不相符。对多年来资产的短缺、积压、毁损、报废等处理不及时，致使巨额损失隐藏在库存中，造成资产不清、债务不实等。
（4）对外服务、投资，责任主体缺位。高校在搞好教学与科研的同时，校内各部门利用学校资源面向社会，提供咨询、服务、开发、应用研究等创收行为，但多数都在被用来提高本部门的经济利益，而学校并没有得到应有的租金、折旧、收益，致使学校资产流失严重。同时高校用非经营性固定资产对外投资、兴办经
济实体时，既没有对投入前的资产进行评估，也没有按国家规定办理有关资产“非转经”的核准转移申报审批手续，更没有明确投资者(高校)和经济实体各自的权利和义务，致使投资后的产权关系不明晰，导致高校固定资产流失。国家投钱给高校，是为办学、科研等使用，如果用于办企业等，这涉嫌挪用公款。
4、重大项目资金收入支出缺乏集体控制的机制。高校没有或虽然有明文规定，超过一定金额要经校长办公会、党政联系会、教代会等讨论决定，但往往还是领导说了算，主管领导各人批准一块，彼此心照不宣。
5、财务风险控制薄弱。近几年来，高校扩招大兴土木，全国各地都有规模不等的的新建的大学城、高校区，存在的主要风险有：筹资风险、投资风险、合同风险。其资金来源除财政拨款外，还有巨额银行贷款，据了解，到2007年底全国高校债务规模为4500亿元－5000亿元；有的新建校区是过度负债，资产负债率从30%到70%以上。一旦高校发生债务危机，巨额贷款本金利息是政府买单，还是学校归还没有着落，这无疑增加了学校的财务风险。高校作为国有资产所有者缺乏风险防范意识，没有建立相应的风险控制机制。
（四）内部会计控制监督不力，缺乏有效的责任追究机制度和评价激励机制。 1、内部监督检查独立性不强，监督检查不力。纪检审计部门处于高校的领导之下，缺乏独立性，也缺乏制度保障他们的权利。对监管的人和事，同一个单位低头不见抬头见，不能进行有效的监督，监管容易缺失；对查出的违法乱纪问题也是采取“大事化小，小事化了”的处理方法。
2、上级部门监督检查力度不够。高校不接受外部的社会审计，而上级部门的政府审计是以抽查形式进行的，有的高校可能多年都抽不到，外部审计的监督作用因此比较弱，甚至出现监控漏洞。
3、内部会计控制的监督检查认识片面性，缺乏有效的责任追究机制度。学校纪检审计、财会部门是虽说全程反映监督，但更偏重于事后监督。而最熟悉业务项目的技术、经济特点及市场行情的各业务部门，他们在事前、事中、事后的重要监管往往被忽视，存在监管盲点，监督不到位，造成权责不清、难以追究责任等问题。
4、缺乏有效的评价激励机制。对内部会计控制的检查与评价是通过内部审计来完成的，之后对结果好坏要评价、分析、处理，而高校没有健全有效的的考核评价、奖励惩罚机制，使执行内控制度的自觉性和积极性大为削弱。
（1）内部环境主要包括治理结构、组织机构设置与权责分配、企业文化、人力资源政策、内部审计机构设置、反舞弊机制等。（2）风险评估主要包括目标设定、风险识别、风险分析和风险应对。（3）控制措施结合企业具体业务和事项的特点与要求制定，主要包括职责分工控制、授权控制、审核批准控制、预算控制、财产保护控制、会计系统控制、内部报告控制、经济活动分析控制、绩效考评控制、信息技术控制等。（4）信息与沟通主要包括信息的收集机制及在企业内部和与企业外部有关方面的沟通机制等。（5）监督检查主要包括对建立并执行内部控制的整体情况进行持续性监督检查、某一方面或者某些方面进行专项监督检查，以及提交相应的检查报告、提出有针对性的改进措施等。
