重庆理工大学毕业论文 （对审计结果公告制度的思考）
联邦审计院有权力向议会提出并发布综合的审计报告。审计院在审计过程中发现政府部门的重大问题，应及时向议会及政府提出专项的特别审计报告，由议会协调处理有关部门问题，除此之外，联邦审计院每年还必须提交一份年度审计报告给参议院及联邦政府，同时，召开新闻发布会，由审计院长将年度审计报告中的重点问题公布于社会。另外，在制定财政预算过程中，联邦审计院可以在与政府财政部门就预算协商之后，以口头或书面的形式同预算委员会进行讨论后向议会报告。 2.4.2 不同审计模式下审计公告制度的比较分析
通过对西方国家的审计结果公告制度的发展与实施情况进行的分析我们可以看出，由于国家审计地位逐步趋于独立，因而其审计结论就渐具权威性，在这样一种趋势下，各国审计结果公告制度的建设与完善也就成为社会发展的一种必然要求。不管是何种政体、采用何种审计模式的国家，最高审计机关都有义务依法将审计结果向有关审计信息需求者进行报告。在不同的审计模式之下，最高审计机关的职责范围，以及审计结果对社会公众公开的法律依据、批准程序和公告程度有所不同。如下表所列示：
表1： 不同审计模式下审计公告制度的比较 美国 法国 中国 德国 名称 政府责任署 审计法院 国家审计署 联邦审计院 模式 立法 司法 行政 独立 职责范围 政府各部门及国有企、事业单位 政府各部门及国有企、事业单位 政府各部门、公共事业和国家投资企业 联邦政府各部门及国有企、事业单位 公告批准机关 政府责任署和议会 审计法院和议会 国务院及国家审计署 联邦审计院和议会 公告程度 基本上公开 基本上公开 有选择性地公开 基本上公开 3 我国审计结果公告制度存在的问题
近几年来，我国各级审计机关除向本级人大报告工作外，还利用新闻媒体发布审计公告和对外宣传等方式，向社会公布审计结果，审计公告正在逐步走向制度化。虽然与国际上先进的做法相比，我国仍存在较大的差距。但是从己发布的法规看，公告的范围正在逐步扩大，对公告的形式、审批程序、法律责任等也作了相应的规定。随着审计结果公告制度的推行，我们可以发现还存在以下的一些问题：
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3.1 深受现行行政型审计模式的影响和限制
我国现行的审计体制是行政型模式，审计署是国家最高审计机关，对国务院负责并报告工作。地方各级审计机关在本级人民政府和上一级审计机关的双重领导下，组织领导本行政区的审计工作。地方审计机关的审计业务以上级审计机关领导为主，在行政上则隶属于地方政府。审计机关实际是地方政府的一个内审部门，监督者与被监督者同时隶属于政府部门，具有浓厚的内部监督色彩。它的一个主要特点是监督权力行使的间接性，即本身行政执法权有限，主要职责在于发现问题，而解决和处理问题经常需要间接地诉诸于司法监督、相关的行政监督、权力机关的监督及社会监督（从法理的角度包括政治或社会组织的监督、社会舆论监督、公民的直接监督）等方式。 当审计面临国家利益与地方利益、全局利益与局部利益冲突时，就不得不考虑本级政府的意见，在查处中难免瞻前顾后，很难完全站在国家的立场，依法进行独立有效地监督，从而影响审计机关的独立性。比如碍于审计经费受制于其他政府部门，审计机关的人事制度又受制于政府，不少问题审计机关查出了，但本级政府考虑到社会稳定以及政绩等因素，不让对外如实报告和公布。因此随着审计结果公布范围的逐步扩大，公布的内容被层层筛选，重大事项和其他事项的审计结果向社会公布与否，完全由政府说了算。
3.2 审计结果公告制度的设计尚不够完善 3.2.1 相关规定的可操作性差
《审计法》及实施条例对审计结果公告制度仅作了原则性的界定。只是为制定审计公告规范性文件提供了法律依据，没有可操作性。审计署制定的《审计机关公布审计结果准则》、《审计结果公告试行办法》等，在立法层次上属于部门规章。其法律效力低于法律和行政法规，没有程序上的严格要求，缺乏严格性和稳定性；从内容上看，多数比较笼统，如《审计机关公布审计结果准则》，缺少适用范围、法律责任与监督等条文，审批程序的制定过于抽象。授权审计的审批权限问题、重大事项的内容及评定标准等问题均没有明确，不便于适用。 3.2.2 各相关规范性文件间缺乏统一性
有的制度与规定之间缺乏协调，如《审计机关公布审计结果准则》中第一条就是关于公告审计结果的表述，而《审计基本准则》中根本就没有公告审计结果的条文表述；有的在法律表述上使用模糊用语，如《审计法》第36条对公布审计结果采用了“可
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以” 的表述，致使公告审计结果成为自由裁量行为。很多地方在推行审计结果公告时，都采用了这种表达方式，弱化了审计结果公告的法律刚性。 3.3 审计工作质量与公告要求存在差距
由于审计人员的业务能力和敬业精神参差不齐，审计机关人少事多，工作量大，执行权限和手段有限等因素造成的审计执法程序不规范、审计取证不充分、审计处理不恰当等工作质量问题在不同程度上还大量存在。全面公告这样的审计结果，将有可能引起法律纠纷，影响审计机关形象和审计工作权威。 3.4 审计结果公告制下国家审计风险加大 3.4.1 传统的国家审计风险模型及其修正
审计风险是指当财务报表存在重大错报或漏报，而审计人员审计后发表不适当审计意见的可能性。审计风险包括固有风险、控制风险和检查风险，即审计风险＝固有风险×控制风险×检查风险。
然而，审计结果公告制度下的国家审计风险产生的原因应包括两个方面：一是审计过程中产生的风险，即被审计单位在国家审计过程中隐藏的重大违法违规问题。二是公告过程中产生的风险。审计公告的内容由于受到保密要求等因素的限制，很难在内容上做到与审计报告完全一致。
根据以上分析，参照审计风险模型可以构建出我国在审计结果公告制度下的国家审计风险模型为：审计风险＝固有风险×控制风险×检查风险×公告风险。其中，固有风险指假定不存在相关内部控制时，被审计单位产生重大错报或漏报的可能性；控制风险指被审计单位产生重大错报或漏报，而未能被内部控制防止、发现或纠正的可能性；检查风险指被审计单位产生重大错报或漏报，而未能被实质性测试发现的可能性；公告风险指导致审计报告与审计公告内容之间存在差异的可能性。 3.4.2 公告风险的组成
根据审计公告的现实情况，公告风险主要由以下几个方面组成： ① 保密性风险
指由于可能涉及到国家机密，国家审计报告的内容不可能做到全部对外公开，与此相联系，存在两方面的风险，一是公告了不宜公开的内容；二是因对保密原则的错误理解或主观上以保密原则为借口将可以公开的内容不对外公开。
② 独立性风险
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指国家审计结果公告的内容很大程度上取决于政府，审计机关不能独立决定，从而形成审计结果公告独立性风险。目前，我国国家审计仍具有较为明显的“政府内部审计”特性：独立性较差。审计公告内容的“裁量权”很大程度上归属于政府，对于审计报告中的实质性、敏感性问题能否被公告，审计机关并不能独立决定。
③ 理解性风险
目前，我国国家审计报告内容专业性强，在通俗性上还需要做很大的改进。如果将审计报告内容不加修改就对外公告，对于普通社会公众来说，有些内容是难以理解的，不可避免地产生对审计结果理解上的偏差，从而导致理解性风。 3.4.3 控制公告风险面临的问题
① 对国家审计难以实现再监督
从本质上说，国家审计是一种受托监督。审计署及其相关机构等审计组织是受托者，受社会公众的委托对公共资金的使用情况和国有资产的安全等进行监督。在这种委托监督关系下，对国家审计组织的审计行为及其审计工作质量不能有效地实现再监督。国家审计组织更多地只能依靠内部监督和审计人员的职业道德自律来不断规范审计行为、控制审计风险。
② 国家审计风险的“隐藏性”
目前，我国绝大部分国家审计或审计调查的结果仅在审计机关、被审计单位和有关政府部门公开。在外界几乎一无所知的情况下，公众很难将问题和责任与审计联系起来。
③ 国家审计风险责任追究机制尚不完善
审计结果公告后可能引发相应的审计风险，甚至造成严重的后果。例如审计之后未能揭露被审计单位存在重大损失、国有资产流失、财务欺诈或者持续经营能力严重不足等情形，而发布了不够真实的审计结果公告将会造成公告使用者的损失。但是，《审计机关公布审计结果准则》和《审计署审计结果公告试行办法》等法律、规章没有相应的责任追究机制，我国国家审计在责任认定上没有严格的标准和规定，这就可能出现各相关部门和人员相互推诿责任的情况。 3.5 实行审计结果公告制度的观念有待改善
审计结果公告制度的实施需要审计机关内部和外部相关人员均树立正确的观念，认识到推行审计结果公告制度的重要意义，为审计结果公告制度的建立和完善发挥积
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